一、非同一控制下的企业合并（购买法）（一）核算原理要点归纳参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。对于非同一控制下的企业合并，购买方应当将企业合并作为一项购买交易，合理确定合并成本，作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本=合并对价的公允价值合并对价：付出的资产 发生或承担的负债 发行的权益性证券注意事项：
合并方为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。合并方发行的权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。合并方支付的直接合并费用，如审计费用、评估费用、法律服务费用等，计入当期管理费用。（二）控股合并应用举例 1.购买方以支付现金等方式作为合并对价 借：长期股权投资 [合并成本] 贷：合并对价 [公允价值] 营业外收入等 [非现金资产处置损益]*作为合并对价付出的非现金资产，应按以公允价值处置该资产进行会计处理，公允价值与账面价值的差额，计入当期损益。例题：华联实业股份有限公司和C公司为两个独立的法人企业,合并之前不存在任何关联方关系.2012年1月10日,华联公司和C公司达成合并协议,约定华联公司以库存商品、可供出售金融资产和银行存款作为合并对价,取得C公司70%的股份.华联公司付出的库存商品账面价值为3200万元,购买日公允价值为4000万元,增值税680万元;付出的可供出售金融资产账面价值为2900万元。(其中:成本2000万元,公允价值变动900万元),购买日公允价值为3000万元;付出银行存款的金额为5000万元.在与C公司的合并中,华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、法律服务费用等共计180万元。解析：（1）2012年1月10日合并时的会计分录：
借：长期股权投资——c公司 12680
（合并对价=公允价=4000+680+3000+5000）
贷：主营业务收入 4000
应交税费——应交增值税（销项税额）680 可供出售金融资产——成本 2000
——公允价值变动 900 投资收益 100 银行存款 5000（2）结转成本：
借：主营业务成本 3200 贷：库存商品 3200
（3）结转可供出售金融资产持有期间损益：
借：其他综合收益 900
贷：投资收益 900（4）支付相关费用：
借：管理费用 180
贷：银行存款 180
2.购买方以发行的权益性证券作为合并对价借：长期股权投资 [合并成本] 贷：股本 [权益性证券面值] 资本公积——股本溢价 [差额]＊差额=权益性证券公允价值-权益性证券面值例题：华联实业股份有限公司和D公司为两个独立的法人企业,合并之前不存在任何关联方关系.2012年1月10日,华联公司和D公司达成合并协议,约定华联公司以权益性证劵作为合并对价,取得D公司80%的股权.华联公司增发的权益性证劵为每股面值为1元的普通股股票,共增发1600万股,每股公允值为3.50元;2012年7月1日,华联公司完成了权益性证劵的增发,发生手续费及佣金等发行费用120万元;在与D公司的合并中,华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、法律服务费用等共计80万元.【解析】 借：长期股权投资 5 600（3.50×1600） 贷：股本 1 600 资本公积——股本溢价 4 000 借：资本公积——股本溢价 120 贷：银行存款 120借：管理费用 80 贷：银行存款 80
3.购买方通过多次交换交易分步实现的企业合并 购买方通过多次交换交易，分步取得股权最终实现企业合并的，合并成本为购买日之前所持有的被购买方股权投资账面价值与购买日取得进一步股份新支付对价的公允价值之和。例题：长江公司于2010年1月1日以货币资金3 100万元取得了大海公司30%的所有者权益，对大海公司能够施加重大影响，大海公司在该日的可辨认净资产的公允价值是11 000万元。假设不考虑所得税的影响。长江公司和大海公司均按净利润的10%提取法定盈余公积。大海公司在2010年1月1日和2011年1月1日的资产负债表各项目的账面价值和公允价值资料如下（单位：万元）：
大海公司2010年度实现净利润1 000万元，没有支付股利，因可供出售金融资产公允价值变动增加其他综合收益 200万元（考虑所得税因素后的金额）。2011年1月1日，长江公司以货币资金5 220万元进一步取得大海公司40%的所有者权益，因此取得了控制权。大海公司在该日的可辨认净资产的公允价值是12 300万元。2011年1月1日，大海公司除一项固定资产的公允价值与其账面价值不同外，其他资产和负债的公允价值与账面价值相等。该固定资产的公允价值为390万元，账面价值为90万元，按9年、采用年限平均法计提折旧，无残值。原30%股权在该日的公允价值为3 915万元。长江公司和大海公司属于非同一控制下的公司。假定不考虑所得税和内部交易的影响。要求： 编制2010年1月1日至2011年1月1日长江公司对大海公司长期股权投资的会计分录。解析：
（1）2010年1月1日：（权益法）
借：长期股权投资——成本 3300（11000×30%）
贷：银行存款 3100 营业外收入 200（2）2010年12月31日：
借：长期股权投资——损益调整 294
（1000-（300-100）÷10）×30%）
贷：投资收益 294
借：长期股权投资——其他权益变动 60
贷：其他综合收益 60（200×30%）
（3）2010年1月1日：
借：长期股权投资 5220
贷：银行存款 52202011年1月1日长江公司个别财务报表长期股权投资账面价值=（3300+294+60）+5220=8874（万元）长江公司对大海公司投资形成的商誉=(3915+5220)-12300×（30%+40%）=525（万元）
（4）在购买日合并财务报表工作底稿中编制对大海公司个别财务报表进行调整的会计分录：借：固定资产 300（6700-6400）
贷：资本公积 300
（5）将原30%持股比例长期股权投资账面价值调整到购买日公允价值，调整金额为=3915-（3300+294+60）=261万元。
借：长期股权投资 261
贷：投资收益 261借：其他综合收益 60
贷：投资收益 60